Hôtel : quand l’administration fiscale considère une piscine, une terrasse ou un terrain de sport comme aussi importants que les chambres
Lors d’un contrôle fiscal récent, Fiscallia a été confronté à une position particulièrement surprenante de l’administration concernant l’évaluation cadastrale d’un établissement hôtelier.
Le désaccord porte sur un point très concret : comment pondérer les surfaces extérieures d’un hôtel lorsqu’elles participent à l’activité de l’établissement ?
Dans le dossier étudié, l’administration considère que plusieurs surfaces extérieures — notamment des terrasses, une piscine et des terrains de sport — doivent être retenues en surface principale P1, donc avec une pondération de 1, au même titre que les chambres, la réception ou le restaurant.
Fiscallia défend au contraire une autre lecture : ces surfaces, bien qu’utiles à l’activité et accessibles à la clientèle, restent des surfaces extérieures présentant une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale de l’hôtel. À ce titre, leur pondération devrait selon nous être examinée au regard du coefficient de 0,2 prévu pour les parties non couvertes dont la valeur d’utilisation est réduite.
L’enjeu est loin d’être théorique.
Dans ce dossier, la position retenue par le service entraîne une augmentation d’environ :
15 000 € de taxe foncière par an
avec, à terme, des conséquences également possibles sur la cotisation foncière des entreprises, puisque la valeur locative cadastrale constitue également un élément central de la base de CFE.
Le débat soulève surtout une question beaucoup plus large :
le simple fait qu’une surface extérieure soit accessible aux clients suffit-il à en faire une surface principale de l’hôtel ?
L’administration répond ici oui.
Fiscallia considère que cette réponse mérite d’être sérieusement discutée.
Tout part de la surface pondérée des locaux professionnels
Depuis la réforme des valeurs locatives des locaux professionnels, la valeur locative d’un établissement relevant de l’article 1498 du CGI dépend notamment de sa surface pondérée.
Le principe est connu.
Les différentes parties d’un local sont réparties selon leur fonction et leur valeur d’utilisation.
La documentation administrative distingue notamment :
P1 : surfaces principales ;
P2 : surfaces secondaires couvertes ;
P3 : surfaces secondaires non couvertes ;
Pk1 : stationnements couverts ;
Pk2 : stationnements non couverts.
La notice 6660-REV indique que les parties principales correspondent aux surfaces essentielles à l’exercice de l’activité à laquelle le local est totalement ou principalement affecté. Les parties secondaires sont, quant à elles, des espaces utilisés pour l’activité mais présentant un potentiel ou une valeur d’utilisation inférieure.
La différence est considérable, puisque les coefficients appliqués sont les suivants :
| Type de surface | Coefficient |
|---|---|
| P1 | 1 |
| P2 | 0,5 |
| P3 | 0,2 |
| Pk1 | 0,5 |
| Pk2 | 0,2 |
Une surface extérieure de 1 000 m² classée en P1 produit donc :
1 000 m² pondérés.
La même surface classée en P3 produit :
200 m² pondérés.
La différence est de :
800 m² de surface pondérée
pour seulement 1 000 m² de surface réelle.
Sur un hôtel important, l’impact peut devenir extrêmement élevé.
Article 324 Z : le véritable texte au cœur du débat
Le texte essentiel n’est pas une simple notice administrative.
Il s’agit de l’article 324 Z de l’annexe III au Code général des impôts.
Celui-ci prévoit que la surface pondérée d’un local correspond à la somme des superficies de ses différentes parties.
Mais il ajoute surtout :
lorsqu’une partie présente une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale du local, sa superficie est réduite par application d’un coefficient de :
0,5 lorsqu’elle est couverte ;
et :
0,2 lorsqu’elle ne l’est pas.
Voilà le cœur du problème.
Le texte ne dit pas simplement :
« toute surface accessible à la clientèle est pondérée à 1 ».
Il pose une autre question :
la surface présente-t-elle une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale du local ?
C’est précisément sur l’interprétation de cette notion que Fiscallia et l’administration divergent.
Un hôtel HOT1 : quelle est son affectation principale ?
Dans le dossier étudié, l’hôtel relève de la catégorie :
HOT1
correspondant aux hôtels dits « confort », c’est-à-dire aux hôtels classés quatre étoiles et plus ou présentant un niveau de confort équivalent. La nomenclature officielle distingue notamment HOT1, HOT2, HOT3, HOT4 et HOT5.
L’activité principale d’un hôtel reste fondamentalement une activité d’hébergement.
Les chambres constituent évidemment une partie essentielle du local.
La réception également.
Les espaces de restauration peuvent naturellement faire partie intégrante du service hôtelier.
Les salons, halls ou espaces ouverts à la clientèle peuvent eux aussi jouer un rôle important.
Mais doit-on en déduire qu’une piscine extérieure de plusieurs centaines de mètres carrés possède exactement la même valeur d’utilisation qu’une chambre ?
Ou qu’un terrain de tennis doit être retenu mètre carré pour mètre carré comme une surface bâtie d’hébergement ?
C’est précisément là que la difficulté apparaît.
La position du service : piscine, terrasse et tennis en P1
L’administration a répondu à la contestation de Fiscallia en exposant sa propre doctrine de classement.
Selon le service, les surfaces P1 correspondent aux espaces essentiels à l’exercice de l’activité et peuvent comprendre des surfaces situées :
à l’intérieur ;
en sous-sol ;
mais également :
à l’extérieur.
Le service cite notamment, pour l’activité hôtelière :
l’entrée ;
la réception ;
les salons ;
le hall ;
les chambres et suites ;
les salles de réunion ouvertes au public ;
les espaces lounge ;
les espaces détente ;
le spa ;
les restaurants ;
les espaces de petit-déjeuner ;
les bars ;
les boutiques ;
mais également des espaces non couverts tels que :
une piscine extérieure ou une terrasse.
L’administration en conclut que les terrasses, piscines et terrains de tennis accessibles à la clientèle doivent être classés en P1.
Son raisonnement repose donc essentiellement sur une idée :
accessibilité à la clientèle = affectation principale.
C’est cette équation que Fiscallia conteste.
L’administration s’appuie sur un arrêt du Conseil d’État du 26 avril 2024
Pour justifier sa position, le service cite une décision importante :
Conseil d’État, 26 avril 2024, n° 476025.
Cette décision concernait un magasin de grande surface spécialisé dans le bricolage.
L’ensemble immobilier comprenait notamment :
une surface de vente intérieure d’environ 9 000 m² ;
une cour extérieure de matériaux d’environ 2 400 m² ;
et une surface extérieure sous auvent d’environ 1 156 m².
Le contribuable demandait l’application d’un coefficient de 0,5 à la surface sous auvent et de 0,2 à la cour extérieure non couverte.
Le Conseil d’État refuse.
Pourquoi ?
Parce que ces surfaces étaient :
accessibles au public ;
et surtout :
affectées à la vente.
Le magasin étant classé dans la catégorie des magasins de très grande surface, la vente constitue précisément son affectation principale.
Le Conseil d’État en déduit que les coefficients de réduction prévus par l’article 324 Z ne doivent pas être appliqués à ces surfaces, même si elles sont extérieures ou non couvertes.
Cette décision est importante.
Mais peut-on la transposer automatiquement à un hôtel ?
Ce que dit réellement le Conseil d’État
Le principe posé par le Conseil d’État est plus subtil que :
« toute surface extérieure ouverte au public doit être pondérée à 1 ».
Il dit, en substance, que les coefficients de réduction ne sont pas applicables lorsque la surface est utilisée pour une activité correspondant à l’affectation principale du local, appréciée au regard de sa catégorie fiscale.
Dans le magasin de bricolage :
activité principale = vente.
Surface extérieure = espace de vente.
La correspondance est donc directe.
Le raisonnement peut être résumé ainsi :
magasin → vente → cour extérieure utilisée pour vendre → activité principale → coefficient 1.
La difficulté commence lorsqu’on transpose cette logique à un hôtel.
Hôtel : la comparaison avec un magasin a ses limites
Pour un hôtel HOT1, l’affectation principale est-elle :
l’accueil de la clientèle au sens très large ?
Ou plus précisément :
l’activité d’hébergement hôtelier et les services qui lui sont directement attachés ?
La nuance est essentielle.
Dans un magasin, une cour où sont exposés et vendus des matériaux exerce exactement la même fonction commerciale que la surface de vente intérieure.
Le client y va pour :
voir les produits ;
choisir les produits ;
acheter les produits.
La surface extérieure est donc directement utilisée pour l’activité principale de vente.
Dans un hôtel, une piscine ou un terrain de tennis n’a pas exactement la même fonction qu’une chambre.
Le client ne loue pas une piscine comme il loue sa chambre.
Le terrain de tennis n’est pas une surface d’hébergement.
Une grande terrasse paysagée peut améliorer le standing de l’établissement sans présenter la même utilité économique au mètre carré qu’un espace de chambre ou de restauration.
C’est précisément pourquoi la notion de valeur d’utilisation réduite mérite selon nous d’être examinée concrètement.
Être accessible à la clientèle ne signifie pas nécessairement être équivalent à une surface principale
La position administrative pose, selon Fiscallia, une difficulté conceptuelle importante.
Si l’on considère que toute surface extérieure accessible au client devient automatiquement P1, alors la fonction même de la pondération devient très limitée pour de nombreux établissements.
Prenons un hôtel comprenant :
5 000 m² de bâtiments ;
3 000 m² de jardins aménagés ;
1 000 m² de plage de piscine ;
1 500 m² de terrains de tennis ;
2 000 m² de terrasses ;
500 m² d’aire de jeux.
Toutes ces surfaces peuvent être accessibles aux clients.
Faut-il pour autant considérer qu’elles présentent toutes exactement le même potentiel d’utilisation que :
les chambres ;
la réception ;
le restaurant ;
ou les salons ?
Si la réponse est systématiquement oui, plusieurs milliers de mètres carrés extérieurs peuvent être retenus avec un coefficient de 1.
La conséquence fiscale peut être considérable.
Prenons un exemple simple : 3 000 m² de surfaces extérieures
Supposons qu’un hôtel possède :
1 000 m² de terrasses ;
1 000 m² de piscine et plages ;
1 000 m² de terrains de sport.
Total :
3 000 m².
Position de l’administration :
3 000 × 1 = 3 000 m² pondérés.
Position défendue par Fiscallia lorsqu’il s’agit de surfaces non couvertes à valeur d’utilisation réduite :
3 000 × 0,2 = 600 m² pondérés.
Écart :
2 400 m² pondérés.
Avec un tarif hypothétique HOT1 de 200 €/m² :
2 400 × 200 = 480 000 €
d’écart au stade de la valeur locative brute avant les autres mécanismes applicables.
On comprend immédiatement pourquoi le sujet est loin d’être secondaire.
Dans notre dossier, l’impact atteint environ 15 000 € par an
Dans le cas concret traité par Fiscallia, la position du service produit une augmentation de l’ordre de :
15 000 € annuels de taxe foncière.
Et cette conséquence ne s’arrête potentiellement pas à la taxe foncière.
La valeur locative cadastrale constitue également un élément essentiel de la base de la cotisation foncière des entreprises.
Une modification durable de l’évaluation peut donc avoir des effets sur plusieurs impositions.
Autrement dit, une divergence technique sur la pondération de surfaces extérieures peut devenir, sur plusieurs exercices :
un enjeu financier à six chiffres.
Le problème ne concerne pas uniquement les piscines
La position administrative peut théoriquement concerner une grande variété de surfaces.
Piscines extérieures.
Terrasses.
Terrasses de restauration.
Solariums.
Cours aménagées.
Terrains de tennis.
Terrains multisports.
Espaces événementiels extérieurs.
Plages privées aménagées.
Aires de jeux.
Espaces de détente.
Jardins utilisés par les clients.
Dans les hôtels de standing, ces surfaces peuvent représenter plusieurs milliers de mètres carrés.
La question devient donc stratégique pour l’ensemble du secteur hôtelier.
Le terrain de sport pose une question encore plus difficile
La position du service sur les terrains de sport nous paraît particulièrement intéressante.
Une piscine ou une terrasse peut encore être considérée comme directement intégrée au service hôtelier.
Mais qu’en est-il d’un terrain de tennis ?
Est-il vraiment raisonnable de lui attribuer la même pondération qu’à :
une chambre ;
une réception ;
un restaurant ?
Le terrain est certes accessible à la clientèle.
Il constitue un service.
Il peut même contribuer au positionnement commercial de l’établissement.
Mais l’article 324 Z ne demande pas seulement si la surface est utile.
Il demande si elle présente une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale.
Or cette comparaison entre les usages est précisément ce qui devrait, selon nous, faire l’objet de l’analyse.
La notice 6660-REV ne dit pas que toute surface extérieure est automatiquement P1
La notice officielle apporte des éléments utiles.
Elle indique que les surfaces P1 correspondent aux parties essentielles à l’exercice de l’activité.
Pour les activités commerciales ou assimilées, elle cite notamment les espaces de vente et les espaces accessibles à la clientèle.
Les P2 correspondent à des éléments utilisés pour l’activité mais présentant un potentiel commercial inférieur.
Les P3 correspondent aux parties secondaires non couvertes présentant elles aussi une valeur d’utilisation moindre.
On voit immédiatement la difficulté.
L’accessibilité au public constitue un indice important, mais le texte réglementaire supérieur reste fondé sur la notion de valeur d’utilisation par rapport à l’affectation principale.
La question ne devrait donc pas, selon Fiscallia, se réduire à :
« le client peut-il y accéder ? »
Il faudrait également se demander :
« cette surface remplit-elle véritablement la même fonction principale que les autres surfaces de l’hôtel ? »
Le Conseil d’État n’a pas jugé le cas d’un hôtel
C’est une distinction fondamentale.
L’arrêt du 26 avril 2024 concernait :
un magasin de bricolage ;
et :
des surfaces extérieures de vente.
Le Conseil d’État n’a pas statué, dans cette affaire, sur :
une piscine ;
une terrasse hôtelière ;
un terrain de tennis ;
ou un hôtel classé HOT1.
L’arrêt pose certes un principe général applicable à l’article 324 Z.
Mais son application à chaque catégorie doit se faire en fonction de l’affectation principale du local concerné. C’est d’ailleurs exactement ainsi que le Conseil d’État formule son raisonnement.
Transposer mécaniquement la solution d’un espace de vente à une surface de loisirs hôtelière nécessite donc une étape supplémentaire de raisonnement.
Cette étape ne peut pas être évacuée.
La question juridique pourrait se résumer ainsi
Pour qu’une surface extérieure soit retenue avec une pondération de 1, il faut se demander :
est-elle utilisée pour une activité correspondant à l’affectation principale de l’établissement hôtelier ?
Si oui :
P1 peut être défendable.
Si sa valeur d’utilisation est réduite par rapport à cette affectation principale :
le coefficient de 0,2 prévu par l’article 324 Z pour une surface non couverte retrouve toute sa pertinence.
Ce raisonnement est très différent de :
« elle est accessible au client, donc P1 ».
Une terrasse de restaurant n’est pas nécessairement comparable à un terrain de tennis
Même au sein des surfaces extérieures, il faut éviter les généralisations.
Une terrasse sur laquelle sont effectivement servis les repas d’un restaurant hôtelier peut se rapprocher davantage de l’activité exercée dans la salle intérieure.
Elle peut produire des couverts.
Elle génère potentiellement directement du chiffre d’affaires.
Son utilisation peut être très proche de celle du restaurant.
Un terrain de tennis utilisé gratuitement par certains clients quelques heures par jour présente une réalité économique différente.
Même chose pour une vaste plage de piscine.
Ou un jardin.
Ou une pelouse paysagée.
Traiter toutes ces surfaces de manière identique au seul motif qu’elles sont accessibles à la clientèle peut donc produire une approche excessivement uniforme.
La saisonnalité devrait-elle également compter ?
C’est une autre question intéressante.
Une chambre d’hôtel peut généralement être exploitée toute l’année.
Une terrasse extérieure ou une piscine non couverte peut avoir un usage fortement saisonnier.
Selon la région :
météo ;
pluie ;
température ;
vent ;
fermeture saisonnière ;
peuvent réduire fortement leur utilisation effective.
Cela signifie-t-il automatiquement qu’un coefficient de 0,2 doit s’appliquer ?
Non.
Le texte ne prévoit pas de coefficient saisonnier spécifique.
Mais la différence d’usage réel peut alimenter l’analyse de la valeur d’utilisation relative de la surface.
C’est un élément que l’on ne devrait pas écarter d’emblée.
L’absence de couverture reste expressément prise en compte par l’article 324 Z
Un autre point mérite d’être rappelé.
L’article 324 Z distingue expressément :
la partie couverte à valeur d’utilisation réduite :
0,5 ;
et :
la partie non couverte à valeur d’utilisation réduite :
0,2.
Le caractère extérieur n’est donc pas juridiquement indifférent dans tous les cas.
Il cesse de jouer lorsque la surface correspond directement à l’affectation principale, comme l’a décidé le Conseil d’État pour les surfaces de vente extérieures du magasin de bricolage.
Mais dès lors que l’on démontre une valeur d’utilisation réduite, l’absence de couverture redevient précisément le critère qui conduit au coefficient de 0,2.
Le vrai débat n’est donc pas :
extérieur ou intérieur ?
Le vrai débat est :
activité principale ou utilisation réduite ?
Plus de 2 000 audits : une position que Fiscallia dit n’avoir jamais rencontrée à ce niveau pour l’extérieur
Dans le cadre de ce contrôle, Fiscallia a fait valoir son expérience de terrain.
Après plus de 2 000 audits, nous avons déjà rencontré des débats importants sur la ventilation des surfaces intérieures entre P1 et P2.
C’est fréquent.
Cuisine.
Réserve.
Lingerie.
Locaux techniques.
Zones de stockage.
Espaces administratifs.
La frontière entre partie principale et partie secondaire peut être discutée.
En revanche, considérer très largement des surfaces extérieures de loisirs comme des P1 au même titre que les chambres constitue une position beaucoup plus inhabituelle dans les dossiers rencontrés.
Cette expérience n’est évidemment pas une norme juridique.
Elle ne peut pas remplacer l’article 324 Z.
Mais elle constitue un élément pratique intéressant : l’interprétation retenue par ce service semble particulièrement extensive au regard des situations rencontrées ailleurs.
Peut-on parler d’« abus de position » ?
Dans les échanges avec le service, Fiscallia a contesté fermement cette approche et souligné qu’elle ouvrait selon nous une porte particulièrement large à l’intégration des surfaces extérieures dans P1.
Sur le plan éditorial et juridique, il convient toutefois d’être précis.
Il est préférable de parler :
d’une interprétation extensive que Fiscallia conteste
plutôt que d’affirmer qu’un abus de droit ou un abus de pouvoir est juridiquement établi.
L’administration dispose d’un argument réel :
l’arrêt du Conseil d’État du 26 avril 2024.
Mais cet arrêt ne tranche pas directement le cas hôtelier.
Le désaccord porte donc sur la portée de ce précédent et sur l’appréciation de la valeur d’utilisation des surfaces concernées.
C’est exactement le type de débat que le juge administratif peut être amené à arbitrer.
Ce que Fiscallia conteste réellement
La contestation ne consiste pas à dire :
« une surface extérieure ne peut jamais être P1 ».
Ce serait faux au regard de la jurisprudence.
Le Conseil d’État a précisément démontré le contraire pour une surface extérieure utilisée directement à la vente.
Notre position est plus nuancée :
une surface extérieure ne devrait pas devenir automatiquement P1 uniquement parce qu’elle est accessible à la clientèle.
Il faut examiner son usage.
Sa fonction.
Son lien avec l’affectation principale.
Son potentiel.
Et sa valeur d’utilisation relative.
Une terrasse de restaurant exploitée comme une salle supplémentaire n’est pas nécessairement comparable à un terrain de tennis.
Une piscine n’est pas nécessairement comparable à une chambre.
Un jardin accessible n’est pas nécessairement comparable à une réception.
C’est cette analyse fonctionnelle que nous estimons indispensable.
Une qualification trop large pourrait concerner de nombreux autres établissements
Le débat dépasse d’ailleurs l’hôtellerie.
Si l’accessibilité au public suffisait systématiquement à retenir P1, des questions similaires pourraient apparaître pour :
les cliniques disposant de jardins accessibles aux patients ;
les maisons de retraite avec grands espaces extérieurs ;
les centres de vacances ;
les établissements thermaux ;
les centres de loisirs ;
les restaurants avec vastes jardins ;
les salles événementielles avec parcs ;
les complexes sportifs ;
certains campings ou résidences touristiques.
Dans chaque cas, il faudrait déterminer si l’espace extérieur correspond directement à l’affectation principale ou possède seulement une valeur d’usage accessoire ou réduite.
La portée du débat est donc considérable.
La catégorie du local devient déterminante
L’arrêt du Conseil d’État apporte ici une précision essentielle : l’affectation principale doit être appréciée au regard de la catégorie dans laquelle le local est classé.
C’est un point majeur.
Pour MAG5, l’activité est celle d’un magasin de très grande surface.
L’espace extérieur où sont effectivement vendus des matériaux correspond parfaitement à cette catégorie.
Pour HOT1, la catégorie désigne un hôtel de confort élevé.
Il faut donc déterminer ce qui, dans la réalité d’un hôtel HOT1, relève de l’affectation principale et ce qui présente une valeur d’utilisation inférieure.
Cette analyse ne peut pas être identique à celle d’un commerce.
Toutes les prestations d’un hôtel ne sont pas nécessairement fiscalement équivalentes
Un hôtel quatre ou cinq étoiles peut proposer :
hébergement ;
restauration ;
spa ;
piscine ;
fitness ;
tennis ;
jardin ;
bar ;
parking ;
salles de réunion ;
animations.
Toutes ces prestations participent à l’attractivité du site.
Mais participer à l’offre commerciale générale ne signifie pas nécessairement avoir une valeur d’utilisation identique au mètre carré.
C’est justement la raison d’être d’une pondération.
Sinon, pourquoi l’article 324 Z prévoirait-il encore des parties à valeur d’utilisation réduite ?
L’administration pourrait toutefois disposer d’un argument solide pour certaines surfaces
Il faut être équilibré.
La position du service ne doit pas être caricaturée.
Pour certaines terrasses, par exemple, son raisonnement peut être robuste.
Une terrasse de restaurant effectivement exploitée :
accueille des clients ;
remplit exactement la même fonction qu’une salle de restaurant ;
permet de servir des repas ;
et peut contribuer directement au chiffre d’affaires.
Le raisonnement du Conseil d’État sur les surfaces extérieures de vente pourrait alors présenter une analogie importante.
Même chose pour certaines piscines dans un hôtel de loisirs où l’usage de la piscine constitue un élément central de la prestation vendue.
Le débat doit donc rester factuel.
La réponse ne sera probablement pas identique pour toutes les surfaces.
Pourquoi une analyse surface par surface paraît plus pertinente
Plutôt que de retenir :
tous les extérieurs = P1
ou :
tous les extérieurs = P3,
une approche plus solide consiste selon nous à examiner chaque espace.
Pour chacun :
quelle est sa fonction ?
Est-il accessible ?
Produit-il directement une prestation ?
Est-il indispensable ?
Est-il utilisé toute l’année ?
Est-il simplement décoratif ou d’agrément ?
Présente-t-il une valeur d’utilisation comparable aux espaces principaux ?
Cette méthode est plus exigeante.
Mais elle correspond davantage à la logique de l’article 324 Z.
Exemple : cinq surfaces, cinq situations différentes
Imaginons un hôtel HOT1 comportant :
Terrasse du restaurant : 300 m².
Elle reçoit des tables et sert directement à la restauration.
Le classement en P1 peut être sérieusement discuté en faveur de l’administration.
Piscine extérieure : 500 m².
Elle constitue un service hôtelier important, mais son équivalence fonctionnelle avec une chambre peut être débattue.
Plage autour de la piscine : 1 000 m².
Elle est accessible aux clients mais son potentiel par mètre carré peut être très différent.
Terrain de tennis : 650 m².
Il s’agit d’un équipement sportif complémentaire.
La question d’une valeur d’utilisation réduite se pose fortement.
Jardin paysager : 2 000 m².
Accessible, mais sans exploitation directe comparable aux chambres.
Traiter automatiquement ces 4 450 m² en P1 simplement parce que le client peut y pénétrer conduit à effacer toutes les différences fonctionnelles.
C’est précisément ce que Fiscallia souhaite éviter.
Un enjeu majeur pour la taxe foncière
La valeur locative des hôtels peut être élevée.
Le tarif HOT1 appliqué à la surface pondérée peut représenter une base importante.
Si plusieurs milliers de mètres carrés passent d’un coefficient de 0,2 à un coefficient de 1, la surface pondérée peut augmenter brutalement.
L’écart n’est pas de 20 %.
Il est de :
400 % entre 0,2 et 1
pour la partie concernée.
Une surface de 1 000 m² produit :
200 m² à 0,2 ;
contre :
1 000 m² à 1.
Elle est donc multipliée par :
5.
Sur les grands établissements, quelques milliers de mètres carrés peuvent modifier profondément la base.
Et demain, la CFE
L’impact n’est pas limité à la taxe foncière.
Pour les entreprises utilisant le local, la valeur locative professionnelle intervient également dans le calcul de la CFE, sous réserve des règles propres à cette imposition.
Une modification de la consistance fiscale du bien peut donc produire une conséquence différée.
C’est pourquoi une rectification de surface doit être examinée dès le contrôle, avant qu’elle ne se diffuse aux autres impositions.
Pourquoi ce type de contrôle doit être contesté techniquement et non seulement financièrement
Dire :
« 15 000 € supplémentaires, c’est trop »
n’a aucune valeur juridique.
Il faut revenir au texte.
Article 1498.
Article 324 Z.
Catégorie HOT1.
Fonction de chaque surface.
Usage réel.
Accessibilité.
Valeur d’utilisation relative.
Jurisprudence du Conseil d’État.
C’est sur ce terrain que le débat doit être mené.
Une contestation crédible doit expliquer pourquoi une surface donnée a une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale.
Le dossier photographique peut devenir essentiel
Sur ce type de contentieux, les plans ne suffisent pas toujours.
Une photographie peut montrer qu’une terrasse est :
très peu aménagée ;
partiellement inutilisable ;
fortement saisonnière ;
éloignée du bâtiment ;
ou sans exploitation directe.
À l’inverse, elle peut démontrer qu’une terrasse fonctionne réellement comme une salle de restaurant extérieure.
De même, un terrain de sport peut être :
central à un ressort sportif ;
ou totalement accessoire dans un hôtel urbain.
La réalité physique compte.
Les documents commerciaux peuvent aussi jouer un rôle
Le site Internet de l’hôtel.
Les brochures.
La tarification.
Les prestations facturées.
Le classement touristique.
Les contrats.
Tous ces éléments peuvent aider à déterminer la place réelle de l’équipement dans l’activité.
Si l’hôtel se commercialise essentiellement comme :
« tennis et spa »,
le raisonnement peut différer d’un hôtel où un ancien terrain de tennis n’est presque jamais utilisé.
Encore une fois, la réponse doit être concrète.
Fiscallia maintient sa contestation
Dans le dossier qui nous occupe, Fiscallia considère que l’intégration indifférenciée des surfaces extérieures en P1 conduit à une surévaluation importante.
Nous avons donc contesté la position pendant le contrôle.
Le service a toutefois maintenu son interprétation.
La question devient désormais particulièrement intéressante parce qu’elle se situe à la frontière entre :
une jurisprudence récente favorable à l’administration dans le secteur commercial ;
et :
une application nouvelle à un établissement hôtelier.
Le précédent du magasin de bricolage ne peut pas être ignoré.
Mais il ne permet pas non plus, à notre sens, de conclure automatiquement que toute piscine, toute terrasse ou tout terrain de sport d’un hôtel doit être évalué comme une chambre.
Une jurisprudence hôtelière serait particulièrement utile
À ce stade, la décision du Conseil d’État de 2024 apporte une règle générale, mais appliquée à une situation très spécifique : la vente.
Une décision portant directement sur :
un hôtel ;
une piscine ;
une terrasse ;
ou un équipement sportif extérieur
permettrait de préciser jusqu’où doit aller la notion d’affectation principale.
C’est probablement l’un des prochains sujets importants de contentieux autour de la RVLLP.
Ce dossier pourrait avoir des conséquences bien au-delà d’un seul hôtel
Si l’interprétation du service devait se généraliser, les propriétaires et exploitants d’hôtels possédant de grandes surfaces extérieures auraient tout intérêt à vérifier leur évaluation cadastrale.
Les hôtels les plus concernés seraient notamment :
les resorts ;
les hôtels de vacances ;
les établissements avec piscines importantes ;
les hôtels avec tennis ou terrains multisports ;
les domaines hôteliers avec terrasses étendues ;
les hôtels de bord de mer ;
certains hôtels de montagne ;
les hôtels-clubs.
Pour ces biens, la surface extérieure peut être comparable, voire supérieure, à la surface bâtie.
La différence entre 0,2 et 1 devient alors déterminante.
Ne pas confondre surface réelle et surface pondérée
C’est finalement l’une des grandes leçons du dossier.
Un hôtel peut présenter :
10 000 m² de surface réelle totale.
Mais sa surface pondérée dépend de la qualification de chaque partie.
Si 4 000 m² extérieurs sont classés en P3 :
800 m² pondérés.
S’ils sont classés en P1 :
4 000 m² pondérés.
Différence :
3 200 m².
Le bâtiment n’a pas changé.
La piscine n’a pas grandi.
Les terrains sont identiques.
Seule la qualification fiscale change.
Et pourtant, la taxe foncière peut augmenter de plusieurs dizaines de milliers d’euros.
Conclusion : une piscine doit-elle vraiment compter comme une chambre ?
Le dossier traité par Fiscallia pose une question simple en apparence, mais juridiquement complexe :
une surface extérieure accessible aux clients d’un hôtel doit-elle automatiquement être considérée comme une surface principale P1 ?
L’administration répond ici positivement.
Elle considère que :
les piscines ;
les terrasses ;
les terrains de sport ;
et plus largement les espaces extérieurs accessibles à la clientèle
participent directement à l’activité de l’établissement et doivent donc être retenus avec une pondération de :
1.
Elle s’appuie notamment sur l’arrêt du Conseil d’État du 26 avril 2024, n° 476025, qui a refusé l’application des coefficients 0,5 et 0,2 aux surfaces extérieures d’un magasin de bricolage lorsque celles-ci étaient accessibles au public et directement affectées à la vente.
Mais cet arrêt mérite d’être lu précisément.
Le Conseil d’État ne dit pas que toute surface accessible au public est automatiquement principale.
Il retient que les coefficients de réduction ne sont pas applicables lorsque la surface est utilisée pour une activité correspondant à l’affectation principale du local, appréciée au regard de la catégorie dans laquelle celui-ci est classé.
Dans un magasin :
la vente est l’activité principale ;
la cour extérieure est utilisée pour vendre ;
le lien est direct.
Pour un hôtel, le raisonnement est moins évident.
Une chambre.
Une réception.
Un restaurant.
Une terrasse.
Une piscine.
Un terrain de tennis.
Un jardin.
Toutes ces surfaces participent à l’expérience du client, mais ont-elles réellement la même valeur d’utilisation par rapport à l’activité principale de l’établissement ?
C’est précisément ce que Fiscallia conteste.
L’article 324 Z prévoit expressément qu’une partie présentant une valeur d’utilisation réduite bénéficie d’un coefficient de :
0,5 lorsqu’elle est couverte ;
et :
0,2 lorsqu’elle est non couverte.
Selon nous, cette règle ne peut pas être neutralisée par le seul fait que le client a physiquement accès à l’espace concerné.
Il faut examiner sa fonction réelle.
Une terrasse de restaurant exploitée comme une salle supplémentaire peut éventuellement se rapprocher d’une surface principale.
Un terrain de tennis ou une vaste plage de piscine soulève une question différente.
C’est pourquoi Fiscallia défend une analyse surface par surface, plutôt qu’une assimilation automatique de tous les espaces accessibles à la clientèle à des P1.
L’enjeu est considérable.
Dans le dossier étudié, la position de l’administration représente environ :
15 000 € de taxe foncière supplémentaire chaque année.
Et la modification de la valeur locative pourrait également produire des conséquences sur la CFE.
Au-delà de ce seul dossier, la question intéresse potentiellement tous les hôtels disposant de grandes surfaces extérieures.
La jurisprudence du Conseil d’État de 2024 constitue désormais un précédent important.
Mais elle ne clôt pas le débat.
Au contraire, elle pose aujourd’hui une nouvelle question :
jusqu’où peut-on étendre la notion d’affectation principale lorsqu’un établissement offre à ses clients des espaces extérieurs de loisirs ?
Pour Fiscallia, la réponse ne peut pas être :
« partout où le client peut aller ».
Elle doit rester fondée sur le critère prévu par le texte :
la valeur d’utilisation réelle de chaque surface par rapport à l’affectation principale du local.
Et sur ce point, le débat ne fait probablement que commencer.
David Dricourt, le 13 septembre 2026
